試談中國礦產資源稅費制度的生態化改革

　　在日益重視人與自然和諧發展與可持續發展的今天，生態化已逐漸成為制度改革的一種趨勢，其核心在於確立保護生態環境和自然資源的價值取向。黨的十七大報告中指出“：要完善有利於節約能源資源和保護生態環境的法律和政策，加快形成可持續發展體制機制。”“實行有利於科學發展的財稅制度，建立健全資源有償使用制度和生態環境補償機制”。如何使我國的礦業發展走上可持續發展之路，改革我國現行的礦產資源稅費制度勢在必行。對我國礦產資源稅費制度進行生態化改革，即在改革礦產資源相關稅費制度時充分考慮礦產資源的價值和礦產資源開發對生態環境的影響，改革不利於生態保護的制度，完善利於生態保護的制度，促使企業合理開發利用礦產資源。

　　一、我國礦產資源稅費制度的確立

　　1.礦區使用費。礦區使用費是1982年設立的一種礦產資源稅費，也是我國最早的礦產資源稅費，用於中外合作開採石油資源。其規定主要見於《對外合作開採海洋石油資源條例》《開採海洋石油資源繳納礦區使用費的規定》以及《中外合作開採陸上石油資源繳納礦區使用費暫行規定》。其中，《開採海洋石油資源繳納礦區使用費的規定》適用於我國內海、領海、大陸架及其他行使管轄權的海域內依法從事開採海洋石油、天然氣資源的中國企業和外國企業;《中外合作開採陸上石油資源繳納礦區使用費暫行規定》則適用於在我國境內從事合作開採陸上石油資源的中國企業和外國企業。原油和天然氣的礦區使用費，由稅務機關負責徵收管理，中外合作油、氣田的礦區使用費，由油、氣田的作業者代扣，並分別交由中國海洋石油總公司和中國石油開發公司負責代繳。

　　2.資源稅。資源稅是以國家礦產資源的開採和利用為物件所課徵的稅。1984年國務院頒佈了《中華人民共和國資源稅條例***草案***》，自1984年10月1日起開徵資源稅，但只對開採原油、天然氣、煤炭的企業徵收，對開採金屬礦產品和非金屬礦產品的企業暫緩徵收，徵收基數是銷售利潤率超過12%的利潤部分。1994年國務院又頒佈了《中華人民共和國資源稅暫行條例》，對資源稅制度作了重大調整，不再按超額利潤徵稅，而是按礦產品銷售量徵稅。徵收資源稅的目的在於促進礦山的合理開發，調節資源的級差收益，將自然資源條件優越的級差收入歸國家所有，排除因資源優劣造成企業利潤分配上的不合理狀況。根據《資源稅暫行條例》的規定，我國資源稅的徵稅範圍包括原油、天然氣、煤炭、其他非金屬礦原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦、鹽七大類，凡在我國境內開採規定的礦產品或者生產鹽的單位和個人，為資源稅的納稅義務人，應繳納資源稅。而且，我國目前的資源稅按照“資源條件好、收入多的多徵;資源條件差、收入少的少徵”的原則，根據礦產資源等級分別確定不同的稅額。

　　3.礦產資源補償費。礦產資源補償費是採礦權人因開採礦產資源向其所有者的付費，在我國由於國傢俱有所有者與管理者的雙重身份，形式上體現為向國家交費[2]。對礦產資源補償費的徵收主要依據1994年國務院頒佈的《礦產資源補償費徵收管理規定》，凡在我國領域和其他管轄海域開採礦產資源，除法律法規另有規定外，均應依照《礦產資源補償費徵收管理規定》繳納礦產資源補償費。礦產資源補償費由採礦權人繳納，並按照礦產品銷售收入的一定比例計徵。礦產資源補償費屬於政府非稅收入，全額納入財政預算管理，主要用於礦產資源勘查支出、礦產資源保護支出及礦產資源補償費徵收部門經費補助，體現了國家對礦產資源的財產權益。

　　4.探礦權、採礦權使用費與價款。探礦權、採礦權使用費與價款，又稱為礦業權使用費和礦業權價款，探礦權、採礦權使用費是指國家將礦產資源探礦權、採礦權出讓給探礦權申請人、採礦權申請人，向其收取的使用費;而探礦權、採礦權價款，是指國家將其出資勘查形成的探礦權、採礦權出讓給探礦權、採礦權申請人，向其收取的價款，其實質是國家勘查投資的收益。有關探礦權、採礦權使用費與價款的規定，具體見於1999年財政部與國土資源部聯合釋出的《探礦權採礦權使用費和價款管理辦法》，凡在我國領域及管轄海域勘查、開採礦產資源，均須按規定繳納探礦權採礦權使用費、價款。如申請國家出資勘查形成礦產地的探礦權採礦權的，探礦權採礦權申請人除依法繳納探礦權採礦權使用費外，還應當繳納經評估確認的國家出資勘查形成的探礦權採礦權價款。其中，探礦權使用費以勘查年度計算，按區塊面積逐年繳納，採礦權使用費按礦區範圍面積逐年繳納，由探礦權採礦權登記管理機關負責收取,納入同級財政部門開設的“探礦權採礦權使用費和價款財政專戶”。

　　二、我國礦產資源稅費制度存在的問題

　　我國礦產資源稅費制度從設計的目的來看，主要偏重於對礦產資源開採所造成的資源自身經濟價值損失的補償和對資源級差收入的調節。資源稅在於調解礦產資源開採中的級差收入，礦產資源補償費重在解決資源耗竭性補償問題，而探礦權、採礦權使用費與價款則屬於礦產資源勘探投資的對價。對礦產資源稅費的徵收並沒有考慮對生態本身的補償問題，而且徵收數額上遠遠不能滿足對礦山生態環境保護的需求，主要存在以下幾個方面的問題：

　　1.礦產資源稅***費***率整體偏低。我國的礦產資源稅費率整體偏低，以礦產資源補償費率為例，我國礦產資源補償費平均費率為1.18%，而國外與我國礦產資源補償費性質基本相似的權利金費率一般為銷售收入的2%-8%。又如我國石油天然氣的礦產資源補償費徵收率只有1%，而國外對石油天然氣礦產資源補償費徵收率則達到10%-16%。而且，礦產資源補償費率沒有與礦產資源利用水平結合起來，十年來，我國礦產品價格發生了很大的變化，而對礦產資源補償費率卻始終未作調整，造成了補償費的徵收與資源儲量消耗水平、資源利用率水平嚴重脫鉤[3]。過低的礦產資源稅費，導致了企業缺乏珍惜資源的壓力和動力，“採富棄貧”、“採易棄難”現象普遍存在，致使礦產資源開採的嚴重浪費，同時也抬高了礦業投資的實際收益率，刺激了投資主體對礦業資源產業的投資，加劇了礦業市場的無序競爭和礦業秩序的混亂。

　　2.礦產資源稅***費***率的結構失衡。礦產資源稅***費***率應折射出資源本身價值，對價值高、更為稀缺的礦產資源稅率理應更高，但我國的礦產資源稅率並未遵循礦產資源的內在價值高低規律。如石油天然氣和煤炭的資源稅率僅為1%，鐵、鋁土礦、花崗岩為2%，地熱為3%，金、礦泉水為4%。這種稅率倒掛的結果導致了礦產資源稅***費***率的結構失衡，也是致使重要資源開採浪費嚴重的原因之一。

　　3.礦產資源補償費的計徵方式不合理。我國礦產資源補償費實行從價計徵，是以礦產品的銷售收入作為計徵依據，並結合補償費費率以及開採回採率係數予以徵收的。將礦產品的銷售收入作為計徵的依據，容易導致礦山企業放棄那些難開採或價值不大的尾礦、伴礦，某種程度上加劇了礦山企業採富棄貧的短期行為。而就世界範圍而言，實行從價計徵即以礦產品的銷售收入作為徵收依據的較少，大多數是實行從量徵收，以開採量作為補償的依據。另外，以開採回採係數來制約採掘業減少儲量消耗，也很難達到預期的效果，由採富棄貧帶來的利潤遠遠超過因實際開採率降低而多繳納的礦產資源補償費。

　　4.礦產資源稅費體制構建不規範。首先，探礦權、採礦權使用費和價款與礦產資源補償費的徵收目的存在交集。《礦產資源補償費徵收管理規定》第11條規定：礦產資源補償費……主要用於礦產資源勘察。而《中央所得探礦權採礦權使用費和價款使用管理暫行辦法》第5條則規定：兩權使用費和價款收入專項用於礦產資源勘查、保護和管理性支出。很明顯，探礦權、採礦權使用費和價款與礦產資源補償費存在重複徵收。其次，一些非出於環境目的的扭曲稅費致使一些企業稅費負擔過重。我國實行的是“生產型”增值稅，自l994年我國將產品稅改成增值稅以來，礦山企業的稅費負擔明顯加重。首先，礦業資本有機構成高，裝置購置費用數額大，固定資產不能作為進項稅抵扣;其次，礦業主要依賴生產要素的增加，而礦產品屬於初級產品，為直接生產礦產品而購進及消耗的原材料及半成品很少或沒有，只有少量的進項稅額可以抵扣，因而礦業產值的絕大部分都要作為增值部分而繳納增值稅，致使礦業的稅賦比一般的工業企業要高出許多。而且在所得稅方面，我國的礦產資源儲量未作為資產處理，導致所得稅稅基高。

　　三、我國礦產資源稅費制度的生態化改革

　　對礦產資源稅費制度進行生態化改革，目的在於將礦產資源開採中產生的各種生態外部性影響內部化，在礦產資源稅費制度的改革和完善方面，充分考慮礦產資源的價值和礦產資源開發對生態環境的影響，保護生態平衡，促使企業合理開發利用礦產資源。實現礦產資源稅費制度生態化的途徑主要有：一是對我國現行的礦產資源稅***費***種做出符合生態保護要求的相關規定;二是創制新的礦產資源生態稅種;三是降低非出於生態保護目的的扭曲稅種的負擔，以保持稅收的中立性。具體體現為：

　　1.重構礦產資源稅費體制，整合稅費種類。完善我國的資源稅制度。雖然有學者建議取消“資源稅”，認為現有的資源稅,徵收標準、歸屬和用途都不能正確體現國家礦產資源資產所有權的收益，不能正確體現國家作為行政權利和財產權利主體與礦業權主體之間的經濟關係,也不符合國際慣例[4]。但筆者認為，我國目前還不具備取消資源稅的條件，如取消資源稅變動過大，不符合我國經濟發展需要一個穩定的財稅政策的背景條件。應該在保留資源稅的基礎上，對資源稅制度進行完善。一方面將現行資源稅按應稅資源產品銷售量計稅改為按實際產量計稅，提高徵稅額，對重要的、稀缺性礦產資源的開發以及對處於重要生態功能保護區和生態功能脆弱地區礦產資源的開發適度地課以重稅。另一方面擴大資源稅的徵收範圍，並增加其生態價值補償的功能，以補償礦產資源開發必須投入的生態環境成本。

　　取消探礦權和採礦權價款，直接納入具有絕對地租性質的礦產資源補償費中，以避免體制上重複徵收的尷尬。改礦產資源補償費計算方式中的從價徵收為從量計徵，並提高礦產資源補償費率。同時，進一步明確礦產資源補償費的用途，確保其中一部分用於礦產資源保護和管理支出。

　　將“生產型”增值稅改為“消費型”增值稅。“有選擇”地分步轉型，即允許增值稅一般納稅人用於生產經營的全部機器、裝置增量一次性全額抵扣進項稅，同時對存量中的機器、裝置所含的增值稅進項在三年內分期抵扣的方案既能基本體現增值稅的優點，又能得到一般納稅人的普遍歡迎和支援[5]。

　　而且允許礦業企業採取加速折舊、初期折舊、提值折舊等方法作為降低所得稅稅基的重要手段。這一點，國外一些國家的做法值得我們借鑑，如：阿根廷第一年允許有60%的折舊率，剩下兩年每年20%;

　　而巴西，加速折舊與核准的採礦專案的數量變化有關。在避免雙重徵稅方面，走國際合作道路，實行聯合納稅，減少總體納稅額，減輕和企業所得稅負擔。

　　2.全面實施礦山環境恢復治理保證金制度。礦山環境恢復治理保證金是為了保證採礦權人在採礦過程中合理開採礦產資源、保護礦山環境，在閉坑、停辦、關閉礦山後做好礦山環境恢復治理、地質災害防治等工作應繳納的備用治理費或履約保證金[6]。作為一項新的環境保護政策措施，礦山環境恢復治理保證金制度的實施有利於加強礦山環境治理和生態恢復，促使礦山企業合理負擔其資源與環境成本。目前已有30個省份建立了礦山環境保證金制度[7]，在礦山環境保護及治理方面已顯現出了一定的優勢。保證金的交納一般根據礦山開採的產量按噸礦2-l5元或售價的2%-4%徵收，由地方國土資源行政主管部門確定具體的交納額度，在銀行建立企業生態修復保證金賬戶，由政府監督管理其使用[8]。採礦權人按照規定提取礦山環境恢復治理保證金，確保資金專項用於礦山環境治理和生態恢復，在規定期限內依法履行礦山環境恢復治理義務並對礦區生態環境恢復治理合格的，保證金應予以返還。如採礦權人不進行恢復治理，或恢復治理後仍不能達到標準的，保證金則不予返還，而將其作為非稅收入納入部門預算管理，專項用於礦山環境的恢復治理。

　　3.制定科學合理的礦產資源稅費率，發揮稅費率的激勵效用。在區分品種的基礎上，根據資源的稀缺程度和資源的市場需求，結合一定的市場經濟條件適度提高一些偏低礦產資源的稅費率。實行浮動稅率和累進稅率相結合的稅率，充分發揮稅費率對生態保護的激勵作用：當礦山企業的活動親於生態環境時，降低稅費率;當礦山企業的活動逆於生態環境時，提高稅率。對回採次數等於或高於核定回採率的礦山企業實施稅收優惠。例如，在衣索比亞和巴布亞紐幾內亞，礦山企業回採或是重新開發其他礦可以享受淨利潤大約5%的稅收優惠，在24江西理工大學學報2010年8月祕魯，回採沒有任何限制還有稅收減免。