資產負債表債務法與損益表債務法的對比

　　新頒佈的《企業會計準則第18號——所得稅》中採用資產負債表債務法進行所得稅會計處理，鑑於我國實務界對該法相對比較陌生，本文將對資產負債表債務法進行介紹，並將其與大家熟悉的損益表債務法進行比較分析。

　　一､資產負債表債務法概述

　　資產負債表債務法是指按預計轉回年度的所得稅率計算其納稅影響數，作為遞延所得稅負債或遞延所得稅資產的一種方法。資產負債表債務法從暫時性差異產生的本質出發，分析暫時性差異產生的原因以及對期末資產､負債的影響。資產負債表債務法確認所有的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。

　　1､計稅基礎。計稅基礎是稅務當局規定的､計稅時歸屬於某項資產或負債的金額。具體而言，資產的計稅基礎，是指企業收回資產賬面價值過程中，計算應納稅所得額時，按照稅法規定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額。如果計稅基礎小於賬面金額，產生應納稅暫時性差異，反之則產生可抵扣暫時性差異。負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可以抵扣的金額。如果該負債的部分或全部金額可在未來期間抵扣應稅經濟利益，這一未來期間可抵扣金額構成可抵扣暫時性差異;如果該負債在未來期間不可抵扣應稅經濟利益，則該負債的稅基就等於其賬面金額，不產生暫時性差異。

　　2､暫時性差異。按照《企業會計準則第18號——所得稅》，對暫時性差異定義為資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額;未作為資產和負債確認的專案，按照稅法規定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬於暫時性差異。舉例說明資產的暫時性差異:某一外資企業接受捐贈的固定資產價稅合計共為10萬元，另支付運費和保險費為1萬元，會計上對其處理:將價稅合計和運費等作為該固定資產的入賬價值，而稅法上只將價稅合計確認為該資產的入賬價值，並將其作為提取可在稅前扣除的折舊的基礎，此時該項業務產生的暫時性差異為:11萬元-10萬元=1萬元。舉例說明關於負債的暫時性差異:企業有一筆到期還本付息的長期借款100萬元，企業按季預提借款利息共計3萬元，到期支付借款本息3萬元，則該負債本季度的賬面價值為103萬元，而該債務的計稅基礎為:負債的賬面價值-稅法規定未來可在稅前扣除的金額=103-3=100萬元，那麼，該項業務產生的暫時性差異為:103萬元-100萬元=3萬元。

　　二､資產負債表債務法與損益表債務法比較

　　***一***兩者的相同點

　　1､理論基礎相同，都是業主權益論。資產負債表債務法和損益表債務法都認為所得稅的性質是費用而非收益分配，兩者都認為所得稅是企業為最終獲得淨利潤而發生的支出，符合費用的定義和性質，因此應作為一項費用看待。

　　2､符合權責發生制。債務法在所得稅稅率發生變化時，要求調整一項資產遞延稅款餘額，調整為按變動後的稅率計算的金額。因此，債務法是將時間性差異對原來所得稅的影響金額在會計報表中作為將來應付的一項債務或代表未來的一項資產，能真實地反映其對實際納稅的影響，更符合權益發生制。

　　***二***兩者的不同點

　　1､核算的“差異”不同。損益表債務法是基於時間性差異，而資產負債表債務法基於暫時性差異的概念。損益表債務法將時間性差異對未來所得稅的影響看作對本期所得稅費用的調整，而資產負債表債務法是從暫時性差異產生的本質出發，分析暫時性差異產生的原因以及對期末資產､負債的影響。

　　時間性差異強調的是差異的形成與轉回，而暫時性差異強調的是差異的內容;時間性差異揭示的是某個時期差異存在的此類差異，而暫時性差異揭示的是某個時點上存在的此類差異。暫時性差異比損益表概念下的時間性差異範圍更寬，有些永久性差異，從資產負債的計稅基礎與賬面價值差異的角度分析也是暫時性差異，有的暫時性差異在產生期間並未產生時間性差異。如前面所舉接受捐贈資產的例子中，損益表債務法下計提折舊時，只會形成由於計提折舊方法不同而形成的時間性差異，而資產負債表債務法下計提折舊時，所產生的暫時性差異不僅包括了該項時間性差異，還包含了固定資產入賬價值與稅法認可的入賬價值不同在計提折舊時所產生的永久性差異。因此，遞延所得稅資產或負債產生的原因在於資產或負債的賬面價值與該資產或負債的計稅基礎不一致，作為資產負債表專案的遞延所得稅資產或負債直接由資產負債表專案比較中得出，能反映出其產生的根源。而在損益表債務法下，遞延稅款是由損益表專案間接得到的。

　　2､分析的側重點不同。損益表債務法側重分析會計利潤與應稅所得之間的時間性差額，以損益表中的收入和費用專案為著眼點，逐一確認收入和費用專案在會計與稅法上的時間性差異，並將這些差異對未來的影響看做是對本期所得稅費用的調整。其計算公式如下:

　　當期所得稅費用=會計利潤×適用所得稅稅率+稅率變動對以前遞延稅款的調整數

　　然後，根據所得稅費用與當期應納稅款之差額，倒推出本期發生的遞延所得稅資產或負債，該方法處理所得稅的順序是從損益表專案推出資產負債表專案。

　　資產負債表債務法重視所得稅資產或負債的確認與計量;遞延所得稅費用是一個剩餘值，它是該會計期間遞延所得稅資產和負債期初餘額和所要求的期末餘額之差，其公式如下:

　　當期所得稅費用=當期應納稅款+***期末遞延所得稅負債-期初遞延所得稅負債***-***期末遞延所得稅資產-期初遞延所得稅資產***。該方法處理所得稅的順序是從資產負債表專案倒推出損益表專案。

　　3､確認與計量不同。暫時性差異除包括時間性差異外，還包括部分永久性差異。損益表債務法核算時反映不出這部分永久性差異的未來稅收影響，將其直接計入當期損益，而不影響以後會計期間。資產負債表債務法在處理這部分永久性差異時，在其產生的當期就確認為遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，並在以後各期轉回。

　　4､對收益的理解不同。損益表債務法側重於損益表，認為損益表是一種最易理解的受託責任報表，因此用“收入費用觀”定義收益，強調收益是收入和費用的配比。資產負債表債務法側重於資產負債表，認為資產負債表是一種最可能提供資訊的決策有用報表，因此用“資產負債觀”定義收益。

　　所謂資產負債觀，是指準則制定者在制定規範某類交易或事項的會計準則時，首先會試圖定義並規範由此類交易產生的有關資產和負債的計量;然後，再根據所定義的資產和負債的變化來確認收益。在資產負債觀下，對交易和事項的會計處理包括確定資產和負債，以及與這些交易和事項相關的資產和負債的變動。與之相應地，收入費用觀要求準則制定者在準則制定中，首先考慮與某類交易相關地收入和費用地直接確認和計量。

　　收入費用觀下，必須首先確認收入和費用，然後再確認收益。因此，可以得到各種性質的收益明細資料，這些明細資料比一個收益總額無疑更為有用，這是收益費用觀的優點。由於收入和費用都要追溯到原始的交易或事項所確定的資料。因此，歷史成本計量成為確認收入和費用的較為現實的計量屬性選擇。而收入費用觀也就幾乎具有了歷史成本計量的一切弊端。此外，收入費用觀強調收入和費用必須配比，配比原則是收益確定的核心，而那些不符合配比原則要求但又會對企業的收入和費用產生影響的專案，將作為跨期專案暫計到資產負債中去，等到下一個會計期間再將其逐步轉入收益表。例如，資產負債表中各種待攤費用､遞延支出､預計收益等，這使得資產負債表成為前後兩期收益表的過渡或中介，大大降低了資產負債表的有用性。

　　5､財務報表中的列報不同。損益表債務法採用“遞延稅款”概念，其借方餘額代表預付稅款，貸方餘額代表應付稅款，但在資產負債表上作為一個獨立專案反映。這就混淆了資產與負債的內涵，不利於企業利用資產負債表對企業財務狀況的評價。而資產負債表債務法採用“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”概念，將遞延稅款的含義大大擴充套件，並且更具現實意義。所得稅資產和所得稅負債分別作為非流動資產和非流動負債在資產負債表中列示，這種處理方法可以清晰地反映企業的財務狀況，更加有利於企業的正確決策。