新準則下修改其它債務條件債務重組的處理

　　摘 要：2006年2月，財政部發布了重新修訂後的《企業會計準則—債務重組》，新準則對債務重組的會計處理作了較為詳盡的規定，本文著重對新準則中關於修改其他債務條件債務重組的會計處理進行探討，以便準確地理解新準則。

　　關鍵詞：新準則 債務重組 債務條件

　　新準則中債務重組的定義是：“在債務人發生財務困難時，債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁定做出讓步的事項。”具體方式主要包括：以資產清償債務、將債務轉為資本、修改其他債務條件以及以上三種方式的組合等。下面就新準則中關於修改其他債務條件債務重組方式的會計處理進行詳細的介紹。

　　一、修改其他債務條件的內容

　　在會計實務操作中修改其他債務條件具體包括降低本金、免除利息、降低利率、延長期限等。修改其他債務條件後的債務和債權依然存在。以修改其他債務條件進行債務重組的，債務人和債權人應分別不附或有條件和附或有條件兩種情況處理：

　　或有條件，一般指的是降低利率的問題。比如原來利率是5%，後來降到3%，這時往往附加一個條件，比如債務重組後一年債務人獲利了，則利率恢復到5%，不盈利則繼續保持3%。則在債務重組日並不知道債務人未來一年是否會獲利，即附加的這個條件是不確定的條件，則這個條件就是或有條件。若是利率直接由5%降到3%，即為不附或有條件的債務重組。不附或有條件的債務重組主要包括免除利息、降低本金、延長期限等。

　　二、會計處理

　　1、不附或有條件的債務重組***包括免除利息、降低本金、延長期限等***

　　此種情況下債務人和債權人在債務重組後會產生新的應付賬款——債務重組和應收賬款——債務重組。對於新的債務和債權，債務人和債權人都應以公允價值為基礎計量。重組後債務與債權的公允價值，是指的對未來現金流量按實際利率折現，折成的現值即為公允價值。

　　***1***債務人應以重組後債務的公允價值作為新債務的入賬價值。基本分錄：

　　借：應付賬款——重組前***重組前債務的賬面價值***

　　貸：應付賬款——重組後***重組後債務的公允價值***

　　營業外收入——債務重組利得

　　***2***債權人應以重組後債權的公允價值作為新的債權的入賬價值。基本分錄：

　　借：應收賬款——重組後***重組後債權的公允價值***

　　營業外支出——債務重組損失***或貸記資產減值損失***

　　壞賬準備

　　貸：應收賬款——重組前

　　【例】乙銀行20×9年12月31日應收甲公司貸款的賬面餘額為10700000元，其中，700 000元為累計應收的利息，貸款年利率7%。由於甲公司連年虧損，資金週轉困難，不能償付應於20×9年12月31日到期的貸款，經雙方協商，於2×10年1月1日進行債務重組。乙銀行同意將貸款本金減至8 000 000元，免去債務人所欠的全部利息;將利率從7%降低到5%***等於實際利率***，並將債務到期日延長至2×11年12月31日，利率按年支付。該項債務組協議從協議簽訂日起開始實施。乙銀行為該項貸款計提了500000元貸款減值準備。

　　***1***甲公司賬務處理

　　2×10年1月1，計算債務重組利得：10 700000-8000000=2700000***元***

　　借：長期借款——乙銀行10 700 000

　　貸：長期借款——債務重組——乙銀行8000000

　　營業外收入——債務重組利得2700 000

　　***2***乙銀行的賬務處理

　　2×10年1月1日，債務重組損失：10700 000-8000000-500000=2200000***元***

　　借：長期貸款——債務重組——甲公司+本金8000000

　　貸款減值準備500000

　　營業外支出——債務重組損失2200000

　　貸：長期貸款——甲公司 10700000

　　***注：“長期貸款”是銀行業的特殊賬戶，是銀行的資產類賬戶。貸記長期貸款表示資產的減少，借記長期貸款表示資產的增加。“貸款減值準備”相當於一般企業的“壞賬準備”***

　　2、附或有條件的債務重組

　　附或有條件的債務重組是指在債務重組中附或有應付條件的重組。或有應付金額，是指依未來某種事項出項而發生的支出。未來事項的出現具有不確定性。附或有條件的債務重組，對債務人而言，以修改後債務條件進行的債務重組，修改後的債務條款如涉及或有應付餘額，且該或有應付金額符合或有事項中有關預計負債確認條件的，債務人應當將或有應付餘額確認為預計負債。重組債務的賬面價值與重組後債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額，作為債務重組利得，計入當期損益。

　　對債權人而言，以修改後債務條件進行的債務重組，修改後的債務條款如涉及或有應收餘額，不應當將或有應收餘額，不得計入重組後債權的賬面價值。

　　接上例，假設為附或有條件的債務重組。或有條件是，如果甲公司2×10年盈利，則2×11年利率恢復到7%。假設2×10年甲公司是盈利的。

　　甲公司***債務人***

　　重組日***2×10年1月1日***

　　借:長期借款10700000

　　貸：長期借款——債務重組8000000

　　預計負債160 000

　　營業外收入***倒擠***2540000

　　2×10年12月30日，分錄同上題此時的分錄。

　　2×11年12月31日，分錄：

　　借：財務費用400000

　　預計負債160000

　　貸：銀行存款560000

　　乙銀行：債務重組日，不需要做預計的資產。債務重組日和2×10年底的分錄同上題。