快速發展的大陸銀行會計及其監管
經濟活動的實質是相同的，反映這種經濟活動的會計概念、方法乃至會計標準從技術屬性上講應有“通用”的特點。近年來，國際上會計標準趨同的步伐加快，國際會計準則和美國會計準則的趨同、其他經濟體分別向這兩個會計體系的趨同是明顯的證據。近二十年來，大陸經濟迅速發展，大陸金融業日益現代化，大陸會計標準已經與國際會計準則實質性接軌。我們討論金融業的會計問題已經有了
非常好的基礎。比如，我們會碰到相同的問題，我們都在尋求合理的解決辦法。借今天這樣的機會，我想介紹大陸金融會計的一些基本情況，供同行們參考。
一、大陸金融會計的基本情況
（一）目前的會計法律框架
在大陸，涉及銀行業會計的法律主要包括《會計法》、《銀行業監督管理法》、《人民銀行法》、《商業銀行法》、《註冊會計師法》等，這是法律層次的規範。通過這些法律，確定了大陸會計管理的基本框架：
大陸會計事務的主管機關是財政部。《會計法》第一章第七條規定：“國務院財政部門主管全國的會計工作。縣級以上地方各級人民政府財政部門管理本行政區域內的會計工作”。
大陸實行統一的會計制度。《會計法》第八條規定：“國家統一的會計制度由國務院財政部門依據本法制定並公佈”。
相關的部門有一定的會計管理職責。大陸的《人民銀行法》第三十五條規定：人民銀行根據履行職責的需要，有權要求銀行業金融機構報送必要的資產負債表、利潤表以及其他財務會計、統計報表和資料。《銀行業監督管理法》第二條規定：“國務院銀行業監督管理機構負責對全國銀行業金融機構及其業務活動監督管理的工作”。第三十三條規定：“銀行業監督管理機構根據履行職責的需要，有權要求銀行業金融機構按照規定報送資產負債表、利潤表和其他財務會計、統計報表、經營管理資料以及註冊會計師出具的審計報告”。第三十六條規定：“銀行業監督管理機構應當責令銀行業金融機構按照規定，如實向社會公眾披露財務會計報告、風險管理狀況、董事和高階管理人員變更以及其他重大事項等資訊”。
從企業會計制度組成看，大陸的會計標準體系非常清晰，它由基本會計準則、具體會計準則、會計準則運用指南、會計準則解釋構成。目前，大陸還有企業會計制度、金融企業會計制度以及有關的財務制度，主要供非上市企業使用。這些制度與會計準則有一些差異，將來都要使用會計準則。除了企業會計準則以外，大陸正在研究建立政府會計、小企業會計制度等。
***二***大陸銀行業會計制度的變遷
簡單地講，大陸銀行業會計制度經歷了不審慎、非常審慎和完全國際化的發展過程。
關於曾經的不審慎。20世紀90年代以前，大陸實行的是計劃經濟體制，會計制度以收付實現製為基礎，會計的任務是記錄、報告經濟計劃的執行情況，實質上沒有現代會計關於確認和計量的內容。比如，當時沒有資產負債表，只有資金平衡表，沒有資產等於負債加權益的基本等式；不允許對
經營中形成的損失計提減值準備，沒有給予企業和會計人員進行職業判斷的空間等。
關於非常審慎。1992年，大陸財政部發布了《企業會計準則》和《企業財務通則》，併發布了13個行業的會計制度和10個行業的財務制度***“兩則兩制 ”***，當時被稱為“會計風暴”。之所以被稱之為“會計風暴”，是因為它完全改變了大陸40多年來在計劃經濟基礎上建立起來的會計模式。比如，建立了新的會計等式、使用借貸記賬法、允許計提呆賬準備等。此後，隨著改革的深入，特別是亞洲金融危機後，大陸的會計制度更加重視審慎性的原則，出臺了多個提高審慎性的會計制度，如大幅度提高應收賬款、貸款的減值準備計提比例；縮短應收利息的核算期限。這裡舉個最突出的例子，目前，我們關於應收利息的確認比國際會計準則還要審慎，我們規定，貸款到期90天后尚未收回的，其應計利息停止計入當期利息收入，納入表外核算；已計提的貸款應收利息，在貸款到期90天后仍未收回的，或在應收利息逾期90天后仍未收到的，衝減原已計入損益的利息收入，轉作表外核算***以上通常被簡稱“雙90天”政策***。我們的會計人員普遍反映，“雙 90天”政策比國際會計準則好用。
關於完全國際化。2005年8月，大陸財政部印發了《金融工具確認和計量暫行規定》，這個規定與國際會計準則39號《金融工具：確認與計量》的有關內容是完全一致的，標誌著大陸在金融工具的會計處理上率先與國際會計準則接軌。2006年2月15日，財政部公佈了由1項基本會計準則和38項具體會計準則組成的新會計準則體系，要求上市公司自2007年1月1日起執行。這套會計準則使用我們習慣的表達方式，與現行的國際財務報告準則幾乎一一對應，得到了國際會計準則理事會的認可，實現了與國際財務報告準則實質性趨同。需要說明的是，國際會計準則委員會 ***IASB***承認大陸會計標準與國際會計準則接軌的工作是非常認真的、負責任的。在會計準則釋出前，國際會計準則理事會兩次派出專家組，把我們的會計準則與國際會計準則進行了細緻的對照、分析，然後才鄭重承認大陸會計準則與國際會計準則沒有重大差異。同時，大陸對完善國際會計準則也做出了重要貢獻。比如，國際會計準則理事會採納了中國大陸關於關聯方交易的披露做法，於2007年2月重新修改了關聯方交易披露的規則。中國大陸的一位專家已經被任命為國際會計準則理事會的專職理事。
我們當初也認為，大陸會計準則國際化的速度有點過快，金融工具會計的有關問題是最複雜的，我們的上市銀行能否很好地執行？目前，新會計準則在上市銀行中得到很好的執行，很多非上市公司也在準備執行。其原因可能是，自2000年開始，大陸證監會要求上市商業銀行年度報告須按國際準則編制補充財務報告，並請國際會計公司***主要是四大國際會計公司***審計，這一要求已經執行了6年。
二、我們高度重視會計標
準對銀行監管的基礎性作用
與其他銀行監管當局一樣，我們高度重視會計標準對銀行監管的基礎性作用。巴塞爾銀行監管委員會發布的“有效銀行監管核心原則”，明確提出了完善的會計準則是有效銀行監管的先決條件。會計準則之所以成為“先決條件”，是因為會計系統生成的會計資訊是銀行持續監管的基礎，會計謹慎性原則同銀行審慎監管在理念上一脈相通，銀行監管的重要指標實質上是財務比率的演化。近年來，我們對銀行監管的思路能夠非常好地體現對會計基礎作用的重視。我們的監管思路是：準確分類——充足撥備——做實利潤——資本達標；充足撥備和做實利潤主要是會計核算方面的工作，實際上是要求有高質量的會計資訊。這種監管思路將以資本充足率為核心的風險為本監管與會計基礎完美結合，得到了國際監管界的肯定。
從具體工作上看，我們主要有三個方面的工作。
一是促進完善會計標準。我們積極配合財政部門研究制定各項會計制度，反映銀行業的意見，提出監管當局的建議。我們銀監會的一位副主席也是大陸財政部會計準則委員會的委員。同時，我們根據監管的需要釋出了一些制度，如資訊披露管理辦法、內部控制指引和評價辦法等。
二是推動執行會計標準。大陸銀行業機構有13類，資產規模、業務種類、管理水平、人員狀況等存在非常大的差異，目前執行的會計制度也存在或大或小的差異，我們正在研究推動新會計準則在整個銀行業執行的問題。
三是監督執行會計標準。為了保證會計準則的執行，我們要求商業銀行對業務制度和操作程式、IT系統進行改進和完善，要求對會計人員和業務人員進行培訓。我們還專門成立工作小組，跟蹤各銀行執行會計準則的情況。與此同時，我們要求商業銀行統籌考慮執行新會計準則與巴塞爾新資本協議問題。在我們日常監管工作中，利潤準確性、會計內部控制、資訊披露等都是監管的重要內容。
三、我們正在積極應對實施新會計準則對銀行經營和銀行監管的影響
大陸的會計標準已經與國際接軌，這對銀行監管當局提出了新的挑戰。我們積極推動完善會計標準，更加關注會計標準變化給我們帶來的挑戰。就應對新會計準則的挑戰看，主要有下面三個問題。
（一）如何計算資本充足率問題
會計準則對計算資本充足率的主要影響來自於採用公允價值確認和計量有關銀行資產***如衍生金融產品、債券投資、股權投資等***。一旦使用公允價值計量金融工具，必然導致未實現的收
益或損失列入損益表或資產負債表，進而直接影響監管資本***即資本充足率計算公式的分子***和資本充足率。美國、歐盟、香港等對會計準則之於資本充足率的影響採取了不同的應對方式。巴塞爾銀行監管委員會的基本意見是保持現有監管資本的定義和屬性不變，確保審慎監管框架穩定。我們正在全面考慮會計準則變化對監管資本和資本充足率的影響，結合大陸的實際情況，借鑑相關機構的做法，對計算資本充足率使用的有關會計資料進行必要調整，以保證資本充足率符合審慎監管目標。
（二）如何計提貸款損失準備問題
實行新準則後，商業銀行應採用未來現金流貼現法計提貸款損失準備。會計準則關於貸款減值準備計提的規定非常原則，操作性較差。比如，如何合理估計未來現金流、如何確定單筆重大貸款、如何確定組合計提貸款的損失率等，這些問題看似簡單，實際上都會影響會計資訊的真實性和可比性。從監管的角度看，我們曾釋出了計提呆賬準備的指引，要求商業銀行根據五級貸款分類和對應的計提比例確定呆賬準備的數量。根據這個規定，我們比較容易地判斷各銀行準備的充足情況。若各行按會計準則計提準備金後，監管部門沒有數量標準來簡單、直接地判斷準備的充足情況，會對監管工作產生很大影響。目前，我們正在研究這個問題，我們也想了解臺灣的銀行如何計提減值準備，臺灣的銀行監管部門是如何監管這些機構計提減值準備的。比如如何判斷減值準備是否充足?一旦發現不足，如何處理？與此同時，我們也想了解臺灣稅務部門對計提呆賬準備的相關做法，比如，允許多大比例的呆賬準備在稅前扣除，商業銀行呆賬核銷是否需要經過稅務部門或其他部門的審批等。
（三）如何防範可能存在的操縱利潤問題
實行新準則後，我們認為利潤操縱的可能性增大。這裡有兩個方面的原因，一是新準則賦予企業自主選擇會計政策的權利增多，比如研發費用是列入成本還是進行資本化、對投資性房地產是選擇公允價值方法還是歷史成本法都將直接影響利潤；二是公允價值計量的不確定性增加，有活躍市場的，公允價值可以用市場報價，這裡有操縱價格的可能；沒有活躍市場的，採用估值模型計算，這裡會涉及到歷史資料、引數等的可靠性，也會影響公允價值的合理性。國際上，對公允價值作為基本計量屬性的研究仍在繼續進行中。我們也非常想了解臺灣銀行監管當局是如何加強這方面監管的。
我們瞭解到，臺灣的會計準則比較多地借鑑了美國會計準則，而且起步比較早。在上述問題上，我們應該有很多可以借鑑和學習的地方。同行們有什麼成熟的做法、研究報告，也希望不吝賜教。
大陸和臺灣的語言相通，在法律、文化等方面存在著許多相似之處。我希望通過考察和訪問，能夠增進兩地交流，互通有無，加強金融會計和金融監管方面的合作，促進兩地共同繁榮。
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